El principio de tipicidad y las sociedades de profesionales
En abril pasado, al hilo de una noticia sobre el Parlamento Europeo y los papeles de Panamá, les hablé de uno de mis villanos favoritos de la infancia: el Pérfido Príncipe Juan. El asunto me dio pie para hablar del principio de legalidad tributaria en su acepción formal: la reserva del rango de ley aprobada en el parlamento que requieren los elementos normativos esenciales del tributo, asunto al que se refiere el artículo 8 de la LGT: “Se regularan en todo caso por ley:….”
Ahora quisiera hablar del principio de legalidad tributaria en su vertiente material o sustantiva, lo que conocemos como el principio de tipicidad. La prensa también está repleta de noticias que sirven para introducirnos en el asunto: Ana Duato e Inmanol Arías han prestado declaración ante el juez instructor por facturar sus honorarios a ‘Cuéntame’ desde dos AIEE (Leitmotif Projects AIE yGaumukh AEIE) defraudando al Fisco 2,98 millones de euros.
El abogado barcelonés y novelista Ildefonso Falcones ha sido también procesado por un delito de defraudación tributaria consistente en haber aportado a su despacho profesional, primero, sus derechos de autor por ‘La catedral del Mar’ y, más tarde, directamente a una sociedad extranjera residente en un paraíso fiscal. Haciendo gala de su legendaria villanía, el Pérfido Príncipe Juan filtró a la prensa unas actas de inspección incoadas a la sociedad del expresidente Aznar, ‘Faznatella, SL’, desde la que el expresidente facturaba sus conferencias y percibía los derechos de autor de sus libros. En este último caso la cuantía no integraba el elemento objetivo de delito (120.000 €). Yo añadiría que tampoco se introducía un elemento de extranjería para desplazar las bases imponibles a un jurisdicción libre de imposición… lo cual no es moco de pavo. Pero en cualquier caso el expresidente Aznar fue sancionado (en realidad su sociedad, pero el pérfido príncipe lo vendió como una sanción moral al ciudadano Aznar).
Además de estos casos, otros muchos, actores, periodistas de TV, locutores de radio o deportistas han sido perseguidos por utilizar sociedades en las que residenciar sus rendimientos.
Solo hay un nexo común a todos ellos: la acusación de simular la existencia de una sociedad. El resto es pura casuística y discrecionalidad. El sindicato GESTHA afirmó, a propósito de la regularización efectuada a Faznatella, SL que una cosa son los derechos de autor, que pueden ser aportados a una sociedad, y otra son los honorarios por impartir conferencias, que son personalísimos (¿¿??). No sé de donde sacaron la chorrada de que es más personalísimo dar una conferencia que escribir un libro, pues además es incierto: a Ildefonso Falcones se le procesa por aportar derechos de autor, luego.. ¿en qué quedamos?
Más allá de que Hacienda regulariza desconociendo intencionalmente la existencia de la sociedad imputando los hechos económicos declarados por aquella al socio, el resto es casuística y arbitrariedad…. Incluso en la decisión –tan seria- de acudir a la vía penal. Todo esto provoca un estruendo en la situación tributaria parecido al que provoca un elefante entrando en una cacharrería: más allá de la diferencia de tipos impositivos, hay problemas en la retención de los terceros pagadores (a las sociedades no les resulta aplicable la retención por IRPF, a las personas naturales, sí) y problemas también en el IVA (cuotas indebidamente repercutidas y por consiguiente deducidas por quien las soportó).
Es normal la proliferación de efectos secundarios no deseados (o sí, deseados, ¡pues cualquiera sabe!), porque corregir la realidad echando mano de la existencia de simulación no puede ser la norma general. La gente no simula la existencia de una sociedad. La constituye ante notario, la inscribe en el Registro Mercantil, adquiere activos a su nombre y contrae obligaciones de cuya responsabilidad responde de forma limitada al capital aportado. Todo ello esta amparado la autonomía privada o libertad económica que en el mundo occidental se conoce como libre empresa. Otra cosa es que al amparo de lo permitido por el derecho subjetivo y el arbitrio privado se produzcan abusos en el ámbito fiscal.
Pero la regla general no puede ser la extensión analógica del hecho imponible para combatir la simulación. Una cláusula antielusoria atenta por principio contra la prohibición de la analogía. La interpretación extensiva o analógica de los tipos –penales o tributarios- está prohibida por el principio de legalidad, que exige una ley previa, scripta, taxativa, que determine la acción prohibida o la capacidad económica gravada. En otras palabras, la regla general es la prohibición de la analogía ex art. 14 LGT: “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.” Esa norma general, se quiebra con la norma especial, de aplicación restrictiva, que de lo contrario sería norma general.
De otra parte, debemos recordar que en derecho es de aplicación prevalente la ley especial sobre la ley general. Y las operaciones entre el socio y su sociedad son operaciones vinculadas que pueden (y deben) ser valoradas a valor de mercado. Luego lo que puede ser corregido con la ley especial –la valoración a valor de mercado de lo que el socio aporta a la sociedad y que esta refactura a terceros- no debe ser corregida matando moscas a cañonazos afirmando que la sociedad no existe.
Así se sienta en la Resolución dictada por el TEAC en recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio fijando el criterio siguiente: “Cuando el servicio que presta la persona física a la sociedad vinculada y el que presta la sociedad vinculada a terceros independientes es sustancialmente el mismo y del análisis del supuesto de hecho se deriva que la sociedad carece de medios para realizar la operación si no es por la necesaria e imprescindible participación de la persona física, no aportando valor añadido (o siendo éste residual) a la labor de la persona física, es acorde con la metodología de operaciones vinculadas considerar que la contraprestación pactada por esta segunda operación es una “operación no vinculada comparable”, no siendo necesario incorporar una corrección valorativa por el mero reconocimiento de la existencia de la sociedad, y ello sin perjuicio de las correcciones que en aplicación del método del precio libre comparable proceda realizar por los gastos fiscalmente deducibles que se centralizan en la sociedad.”
También dos recientes sentencias del TSJ Madrid abundan en esa dirección.
La del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 5ª, Sentencia 1145/2015 de 1 Dic. 2015, Rec. 901/2013 la cual afirma que se deben valorar las operaciones entre el socio y la sociedad en el importe de los ingresos obtenidos por la sociedad a sus clientes por la prestación de servicios, deduciendo los gastos relacionados con la actividad en que había incurrido el interesado, cuando las operaciones se concreten en la intervención exclusiva y personal del socio en programas y series de televisión.
Y la del mismo tribunal de 20-1-2016 número 39/2016 recurso contencioso administrativo número 997/2013, donde la AEAT consideró que el precio de la operación vinculada pactado entre las partes como retribución, es decir entre Son Raimundo y Asuntos y Cuestiones Varias, SL no se ajustaba al valor normal de mercado ya que los ingresos percibidos de terceros por la entidad Asuntos y Cuestiones Varias, SL con motivo de las intervenciones en programas y eventos de Don Raimundo, a los que la entidad retribuía a Don Raimundo.
Quiero celebrar este nuevo enfoque que, por otra parte, constituía un grito a voces de todos nosotros. Y lo quiero hacer por tres motivos principales.
El primero, porque cuando hay abuso, hay que corregirlo: no puede ser que mientras los demás pagamos y sostenemos la televisión pública, el matrimonio Alcántara, que vive de ella, ahorre en Panamá lo que no tributa aquí.
El segundo, porque para regularizar un tipo marginal más alto en el IRPF en lugar del tipo pymes de la LIS se provocan efectos secundarios en el IVA y retenciones IRPF que pueden incluso superar en gravedad a la diferencia de tipos que se pretende corregir.
El tercero porque la corrección a valor de mercado de acuerdo con el artículo 16 LIS (ahora 18), no conlleva imposición de sanción. En la nota de prensa de GESTHA relativa a la familia Aznar Botella se decía que, si bien todos los gastos declarados eran deducibles y todos los ingresos estaban correctamente declarados, pero en la sociedad y no en el IRPF del expresidente, ello no obstante constituía una grave infracción tributaria. ¡Anda la osa! ¿Y por qué? ¿Por qué si todos los gastos son lo que son y todos los ingresos son los que están, ‘constituye una grave infracción’ declararlos en la sociedad si esa es la voluntad del ciudadano Aznar, quien desea compartir su bonanza con su esposa e hijos? ¿por qué ‘constituye una grave infracción’ cuando el único ajuste fiscal para corregir el déficit de tributación resultante de los tipos está previsto en el artículo 16 de la ley sin sanción de ningún tipo?¿O acaso rescatamos el mejor derecho penal de autor, a la moda del Dr. Goebbels, y resulta sancionable en razón de la identidad del infractor, para que no sea tan ruidoso ni molesto?
Con independencia de que el expresidente tiene todo el derecho del mundo a interponerle una querella por revelación de secretos al Pérfido Príncipe Juan –que además es medio idiota-, nunca entenderé por qué firmó en conformidad ese expediente sancionador. ¡Que me asen si lo comprendo!
